Глава 5. Современное европейское налогообложение
 
Налоговые системы западноевропейских стран весьма различаются между собой. В то же время проводимые с конца 80-х годов налоговые реформы несколько сближают их. Например, Италия перед вступлением в Общий рынок серьезно изменила налоговую систему, приближая ее к системам других стран. Тенденция к экономическому объединению, расширение международных хозяйственных связей, стремление избежать двойного налогообложения способствуют этому процессу. С учетом специфических особенностей экономики и традиций населения европейские страны усваивают общие черты системы налогов. Действуют примерно одни и те же виды прямых и косвенных налогов, широко распространен налог на добавленную стоимость, выравнивается подход к обложению личных доходов граждан. Практически во всех странах налоговые системы имеют трехуровневый характер. Взимаются общегосударственные, или федеральные, налоги, региональные налоги — земель, провинций, автономных территорий и местные, или муниципальные, налоги. По этой же общепринятой схеме построена и современная налоговая система Российской Федерации. В то же время в каждой стране есть особенности, которые иногда можно перенимать, а иногда полезно просто знать, порой с целью избежать уже выявленных другими ошибок.
5.1. Налоги Великобритании
На родине науки о налогообложении налоговая система в основном сформировалась еще в XIX столетии. Однако и она подвергается переменам. Налоговые реформы проходили в 1965 г., 1973 г., серьезные изменения, особенно в местном налогообложении, были в 90-х годах. Налоговая система Великобритании двухступенчата: состоит из общегосударственных и местных налогов. Основные общегосударственные налоги: подоходный с физических лиц, на прибыль корпораций, на прирост капитала, на доходы от нефти, с наследства, на добавленную стоимость, пошлины, акцизы, гербовый сбор. Они дают более 90% налоговых поступлений. На долю местных налогов, в основе которых лежит обложение имущества, приходится около 10% налоговых доходов. Почти две трети прямых налогов в государственный бюджет Великобритании дает подоходный налог с населения. Впервые он был введен в 1799 г. как временная мера в целях финансирования войн против Наполеона, а с 1842 г. окончательно утвердился в английской налоговой практике.
В Великобритании принята шедулярная форма построения подоходного налога, которая предполагает деление дохода на части (шедулы) в зависимости от источника дохода (жалованье, дивиденды, рента и т. п.), каждая шедула облагается особым порядком. Такое раздельное обложение доходов преследует цель "настигнуть доход у источника".
Действуют шесть шедул, причем некоторые из них имеют еще и внутреннюю градацию доходов.
Шедула А включает доходы от имущества: от собственности на землю, от строений и сооружений, квартирную плату за сдаваемые в наем жилые дома или квартиры.
Шедула В — доходы от лесных массивов, используемых в коммерческих целях.
Шедула С — доходы от государственных ценных бумаг.
Шедула Д — доходы от производственной коммерческой деятельности. В данную шедулу входит много разных видов доходов, поэтому она разделена на шесть частей:
1) доходы, получаемые от торговли или деловых операций (бизнеса), например, прибыль владельца магазина;
2) доходы, полученные в результате предоставления профессиональных услуг, например, доходы врача или адвоката;
3) полученные проценты и алименты, подлежащие налогообложению;
4) доходы от ценных бумаг, находящихся за рубежом, не входящие в шедулу Е;
5) доходы от имущества, находящегося за рубежом;
6) все доходы, не включенные ни в одну из вышеупомянутых частей
(например, гонорар).
Шедула Е — заработная плата, пенсии, пособия и прочие трудовые доходы. Шедула Fвключает дивиденды и другие выплаты, осуществляемые компаниями Великобритании.
Подоходный налог удерживается с облагаемого дохода, представляющего собой совокупный годовой доход за вычетом разрешенных законом скидок и льгот. При этом он подразделяется на заработанный и инвестиционный (незаработанный).
Удержание подоходного налога с заработной платы и жалований производится у источника. При этом отпадает необходимость заполнения налоговой декларации для лиц наемного труда, живущих на доход только от заработной платы. В остальных случаях налогообложение доходов производится на основе декларации, предъявляемой налогоплательщиками в установленные законом сроки.
Современная организация британского подоходного налогообложения сложилась в решающей степени благодаря реформам 1965 и 1973 гг. До 1965 г. подоходный налог платили как физические, так и юридические лица, в том числе корпорации. С введением отдельного налога на прибыль корпораций сфера его действия сузилась до личных доходов граждан, включая тех, кто занимается индивидуальной предпринимательской деятельностью или выступает партнером делового товарищества. Еще более серьезные изменения в подоходное налогообложение были внесены реформой 1973 г., в результате которой заработанный и инвестиционный доходы стали облагаться по
единой шкале ставок. Это не только упростило технику взимания налога, но и коренным образом изменило назначение шедул, которые в настоящее время служат для начисления скидок и льгот.
Наиболее универсальными и поэтому наиболее важными из них являются личная скидка, право на которую имеют все налогоплательщики независимо от источника дохода, и дополнительная семейная скидка, засчитываемая при обложении главы семьи. Размеры личной и семейной скидок автоматически пересматриваются каждый финансовый год с учетом роста индекса розничных цен (в то же время Парламент по предложению правительства имеет право замораживать размеры скидок в связи с особыми экономическими обстоятельствами). В настоящее время личная скидка в Великобритании определена в размере 3 445 фунтов стерлингов.
Действуют три ставки подоходного налога. Облагаемый доход (после учета всех льгот) до 2 500 фунтов стерлингов — 20%, от 2 501 до 23 700 фунтов стерлингов ~ 25% и свыше 23 700 фунтов стерлингов — 40%.
Ставка налога на прибыль составляет 33%. Причем 10 лет назад она была 52%, а в начале 90-х годов — 35%.
При определении облагаемой прибыли из валового дохода вычитаются помимо обычных затрат представительские расходы, расходы развлекательного характера на сотрудников компании, расходы на юридическую консультацию по вопросам финансов компании, убытки коммерческого и некоммерческого характера, все затраты на научно-исследовательские работы.
Малому бизнесу предоставляется льгота в виде уменьшенной ставки — 25%. Критерием выступает не численность работающих в компании, а полученная прибыль. К малым относится предприятие с размером прибыли 250 тыс. фунтов стерлингов в год.
В особую категорию выделены нефтедобывающие компании. Они вносят в бюджет 50% дохода, остающегося после уплаты налога по обычной ставке. Несколькими годами ранее они вносили 75%.
Налог на прирост капитала взимается при реализации определенных видов капитальных активов, которая приносит прибыль (частные автомобили, жилье, национальные сберегательные сертификаты и облигации и др.). Цель этого налога — ограничить размеры и прибыльность спекулятивных сделок. Доходы определяются как разница между рыночной ценой данного имущества и ценой его приобретения. Налог уплачивается по высшей из действующих ставок подоходного налога, если плательщиком выступает физическое лицо, и по основной ставке налога на прибыль корпораций, если плательщик — компания.
Налогом на наследство не облагаются первые 150 тыс. фунтов стерлингов стоимости передаваемого имущества. Затем применяется ставка 40%. Действует система налоговых льгот и скидок, которые могут составлять от 20 до 80%.
Важное место занимают взносы на нужды социального страхования, расходуемые на выплату пенсий и пособий. Эти взносы уплачиваются по одному из четырех классов. К первому (основному) относятся лица наемного труда и их работодатели. Ко второму классу принадлежат так называемые "самозанятые" (т.е. лица, не состоящие в отношениях найма). По третьему классу взносы добровольно перечисляются неработающими гражданами или гражданами, которые не могут быть причислены к первым двум классам.
Наконец, к четвертому классу относятся лица, уплачивающие взносы по второму классу (самозанятые), если их доход превышает определенную сумму. Класс взносов дает право на соответствующие выплаты.
Для лиц наемного труда и их работодателей размер взносов дифференцирован. Зарабатывающие менее 54 фунтов стерлингов в неделю полностью освобождены от уплаты взносов. Если же заработанный доход превышает эту сумму, то размер взносов составляет 2% от первых 54 фунтов и 9% с оставшейся части, но не свыше 405 фунтов стерлингов в неделю. Взносы по второму и третьему классам уплачиваются по твердым ставкам соответственно в 5,35 и 5,25 фунтов в неделю. По четвертому классу взносы уплачиваются по ставке в 6,3%.
Главное место среди косвенных налогов принадлежит налогу на добавленную стоимость. Он занимает с точки зрения доходов второе место после подоходного налога и формирует примерно 17% бюджета страны.
Базой обложения НДС выступает стоимость, добавленная на каждой стадии производства и реализации товаров и услуг (т.е. разница между выручкой и стоимостью закупок у поставщиков). Ставка налога — 17,5%. Не подлежат обложению продовольственные товары, книги, лекарства, импортные и экспортные товары, топливо и энергия для домашнего пользования, оплата за воду и канализацию, строительство жилых домов, транспортные услуги, детская одежда, а также почтовые и финансовые услуги, страхование, ритуальные услуги.
Среди косвенных налогов второе место занимают акцизы. Подакцизными товарами являются алкогольные напитки, горючее, табачные изделия, транспортные средства. Акциз на спиртные напитки и горючее взимается в твердых суммах с единицы товара (с литра). Акциз на табачные изделия устанавливается в виде процентной надбавки к цене товара. Ставка акцизных сборов колеблется в пределах от 10 до 30%.
К косвенным налогам относятся таможенные пошлины, гербовый сбор, налог с игорного бизнеса, сборы с бегов (конные скачки, собачьи бега).
Из местных налогов основным является налог на имущество. Он взимается с собственников или арендаторов недвижимого имущества. В это понятие входит земля. К числу плательщиков данного налога относятся и лица, снимающие жилье и выплачивающие квартирную плату. Оценка стоимости недвижимого имущества обычно производится раз в 10 лет. Она представляет собой предполагаемую сумму годового дохода от сдачи данного имущества в аренду. Ставка налогообложения устанавливается муниципалитетом с учетом потребности в финансовых ресурсах, поэтому ставка заметно колеблется по графствам и городам Великобритании.
В апреле 1990 г. в Англии и Уэльсе (а годом раньше в Шотландии) перешли к взиманию подушного налога, охватывающего практически всех граждан, достигших возраста 18 лет. Он устанавливался в твердой сумме самостоятельно местными органами власти и был напрямую связан с уровнем их расходов. Однако опыт взимания подушного налога оказался неудачным, и в апреле 1993 г. ему на смену пришел новый муниципальный налог. Он поставлен в зависимость от рыночной стоимости имущества и числа взрослых членов каждой семьи с предоставлением скидок для ряда категорий семей. Имущество классифицируется по одной из восьми оценочных категорий и затем облагается по дифференцированным ставкам налога.
Муниципалитет может устанавливать и другие налоги на местные нужды. Перечень местных сборов в различных графствах весьма различен.
Главный правительственный орган, осуществляющий управление и регулирование налоговой системы страны, — Казначейство. Оно отвечает за разработку и осуществление общей экономической стратегии. Ему подотчетны Управление внутренних доходов и Управление пошлин и акцизов. Управление внутренних доходов имеет контору главного налогового инспектора в Лондоне и сеть из подчиненных ему 700 контор по всей стране. Формально это самостоятельное правительственное учреждение. Управление пошлин и акцизов ведает всеми косвенными налогами.
5.2. Налоги Франции
Налоговая система Франции особенно интересна для нас тем, что именно в этой стране был разработан и впервые в 1954 г. внедрен налог на добавленную стоимость, ставший основным косвенным федеральным налогом в Российской Федерации.
Налоги, взимаемые во Франции, можно подразделить на три крупные группы:
• подоходные налоги, которые взимаются в момент получения дохода;
• налоги на потребление, взимаемые тогда, когда доход тратится;
• налоги на капитал, взимаемые с собственности, т.е. с овеществленного дохода.
Налоговая система нацелена в основном на обложение потребления. Налоги на доходы (прибыль) и на собственность умеренные.
В табл. 5.1. показана структура государственного бюджета Франции в начале 90-х годов.
Таблица 5.1. Структура государственного бюджета Франции
 

Вид налогов%Млн. франков
Налог на добавленную стоимость41,4669 962
Подоходный налог на физических лиц18,1293 110
Налог на предприятия10,6170 140
Пошлины на нефтепродукты7,3118618
Прочие налоги15,2245 120
Неналоговые поступления7,4120 267
Итого:1001 617 217
 
 
По данным таблицы видно, что ведущим звеном бюджетной системы выступает налог на добавленную стоимость. Речь идет об общем налоге на потребление, который затрагивает все товары и услуги, потребленные или использованные на территории страны. Операции, связанные с внешним рынком (экспорт), от налога на добавленную стоимость освобождены. Лица, совершившие операции, относящиеся к экспортным, и уплатившие НДС, могут воспользоваться правом на возмещение. Импортные операции подлежат налогообложению согласно внутреннему праву.
Уплата налога на добавленную стоимость определяется характером совершаемой сделки, при этом финансовое состояние налогоплательщика не принимается в расчет. Ставка налога едина независимо от цены товара, к которому она применяется. Объектом налогообложения является продажная цена товара или услуги. Помимо розничной цены,сюда включаются все сборы и пошлины, кроме НДС. Из общей суммы вычитается размер налога, уплаченного поставщикам сырья и полуфабрикатов. При продаже товара предприятие полностью компенсирует все свои затраты по уплате НДС и добавляет налог на вновь созданную на предприятии стоимость. Именно эта часть НДС, включаемая в продажную цену, перечисляется в бюджет. Вся тяжесть налога ложится отнюдь не на предприятие, а на конечного потребителя данной продукции.
Во Франции функционируют четыре ставки налога на добавленную стоимость.
Основная ставка налога в настоящее время равна 18,6%. Повышенная ставка — 22% — применяется к некоторым видам товаров: автомобили, кинофототовары, алкоголь, табачные изделия, парфюмерия, отдельные предметы роскоши, например ценные меха. До недавнего времени повышенная ставка равнялась 33,33%. Пониженная ставка — 7% — установлена на товары культурного обихода, в это понятие входят книги. Самая низкая ставка — 5,5%
• применяется для товаров и услуг первой необходимости. К этой категории относится большинство продуктов питания, кроме шоколада и алкогольных напитков, продукция сельского хозяйства, медикаменты, жилье, транспорт, туристические и гостиничные услуги, грузовые и пассажирские перевозки, зрелищные мероприятия, обеды для работников предприятий.
По данному налогу имеются значительные льготы. Так, ст. 25 финансового законодательства 1991 г. установлено, что предприятия могут освобождаться от уплаты налога на добавленную стоимость в том случае, если за предыдущий финансовый год их оборот не превысил 70 тыс. франков. В этом случае они пользуются режимом освобождения от НДС с начала года, следующего за отчетным. Кроме этого, от НДС освобождаются:
• деятельность государственных учреждений, направленная на осуществление административных, социальных, воспитательных, культурных и спортивных функций;
• медицина и образование;
• некоторые свободные профессии: частная преподавательская деятельность, частнопрактикующие врачи, люди, занимающиеся духовным творчеством.
Есть виды деятельности, где возможно освобождение от НДС. Точнее, налогоплательщику предоставляется возможность выбирать, что платить:
НДС или подоходный налог. Это сдача в аренду помещений для экономической деятельности; финансовое и банковское дело; литературная, артистическая, спортивная деятельность; муниципальное хозяйство.
Налог на добавленную стоимость дополняется рядом косвенных пошлин (или акцизов), которые также представляют собой налоги на потребление.
Некоторые из них взимаются в пользу государства, другие перечисляются в бюджета местных органов управления.
Среди подакцизных товаров в первую очередь следует назвать алкогольные напитки, табачные изделия, спички, зажигалки, изделия из драгоценных металлов, сахар и кондитерские изделия, пиво и минеральные воды, некоторые виды автомобильного транспорта, летательные аппараты. Косвенными налогами, помимо НДС, облагается также электроэнергия (налог в пользу местных органов управления), телевизионная реклама. В некоторых районах, например, туристических или расположенных возле природных источников, местные органы власти вводят туристический сбор.
К числу налогов на потребление следует отнести и таможенные пошлины. Основная цель таможенных пошлин — не получение дохода, а охрана внутреннего рынка, а также национальной промышленности и сельского хозяйства. Таможенные пошлины выступают инструментом государственной экономической политики. Они должны уравнивать цены на импортируемые товары и аналогичные товары внутреннего рынка. Как правило, таможенные пошлины взимаются с цены товара. Но иногда применяются специфические критерии: вес, площадь и т. п. Такие виды пошлин применяются к напиткам, табачным изделиям, кинофильмам.
Подоходные налоги уплачивают предприятия и физические лица. У предприятий налогообложению подлежит чистая прибыль, которая определяется с учетом сальдо всех операций. Она равняется разнице между доходами и расходами, произведенными в интересах производственной деятельности.
Общая ставка налога составляет 34%. В отдельных случаях она может повышаться до 42%. Более низкая ставка налога применяется для прибыли от землепользования и от вкладов в ценные бумаги — от 10 до 24%.
Если предприятие в отчетном году понесло убытки, то они могут быть вычтены из облагаемой чистой прибыли будущих лет, а в специально оговоренных случаях — из чистой прибыли предыдущих лет.
Основой для расчета налога служит годовая прибыль (убыток) предприятий. Каждое предприятие обязано ежегодно составлять детальную декларацию о доходах и представлять ее в налоговое ведомство в течение трех месяцев после составления ежегодного бухгалтерского отчета или до 1 апреля года, следующего за отчетным, если такой отчет составлен не был. До окончательных годовых расчетов предприятие вносит авансовые квартальные платежи.
Налоговые льготы устанавливаются главным образом через ускоренную амортизацию, т.е. направлены на стимулирование обновления производства. Применяются два режима списания амортизации: линейная, когда стоимость оборудования распределяется пропорционально сроку его службы, и ускоренная — с применением соответствующего коэффициента. Ускоренная амортизация используется обычно на промышленное оборудование, особенно энергосберегающее. Компьютеры разрешено амортизировать полностью в течение одного года.
В ряде случаев предусматриваются прямые вычеты из налога: 10% — от прироста инвестиций в развитие производства и 50% — от прироста вложений в научные исследования.
Важнейшее место в группе подоходных налогов занимает подоходный налог с физических лиц. Напомним, что его удельный вес в государственном
бюджете Франции превышает 18%. Данный налог взимается ежегодно с дохода, декларируемого в начале года по итогам предыдущего финансового года. Налогообложению подлежит фискальная единица — семья, состоящая из двух супругов и лиц, находящихся у них на иждивении. Для одиноких фискальной единицей, естественно, является один человек. Под доходами понимаются все денежные поступления, полученные в течение отчетного года: заработная плата, премии и вознаграждения, пенсия, пожизненная рента, доходы от движимого имущества, доходы от землевладений, доходы от сельскохозяйственной деятельности, доходы от промышленной или коммерческой деятельности, доходы некоммерческого характера, прибыль от операций с ценными бумагами и т. д. Принимаются в расчет также и разовые доходы, получаемые в случае передачи прав собственности. Из базиса налогообложения вычитаются специально определенные законодательством расходы, например, целевое пособие на питание. Некоторые вычеты применяются к определенным социальным группам: пожилые люди, инвалиды и т. д.
Подоходный налог на физических лиц носит прогрессивный характер со ставкой от 0 до 56,8%. Не облагаются налогом (ставка 0%) доходы, не превышающие 18 140 франков. Максимальная ставка применяется для дохода, превышающего 246 770 франков.
В 90-е годы подоходный налог с физических лиц дополнен социальными отчислениями, имеющими налоговый характер. Общее социальное отчисление, установленное Законом о финансах в 1991 г., составляет 1,1% всех доходов от движимого и недвижимого имущества. Кроме этого, имеются социальные отчисления, исчисляемые на базе доходов, полученных в виде процентов по вкладам. Ставка отчисления — 1%. Есть и специальные социальные отчисления.
Во Франции существуют особые правила налогообложения доходов, полученных от операций с недвижимостью, с ценными бумагами и прочим движимым имуществом.
Так, прибыль, полученная в результате продажи по высокой цене недвижимого имущества, включается в доход, подлежащий налогообложению в году фактической продажи. Но при этом от налога освобождаются доходы, полученные от продажи основного жилища, от первой продажи жилища, а также от продажи жилища, находящегося в собственности не менее 32 лет.
Различная ставка налога применяется в зависимости от срока, в течение которого здание находилось в собственности у продавца. Ставка максимальная, если этот срок менее двух лет. Далее ставка сокращается до нуля в зависимости от срока.
Прибыли, полученные от операций с ценными бумагами, включая сертификаты на акционерные права, облагаются по ставке 16%. Налог взимается в том случае, если ежегодный размер доходов от них превышает определенный предел, пересматривающийся достаточно часто. В начале 90-х годов налогообложение начиналось с суммы 307,6 тыс. франков.
Прибыль, полученная от операций с движимым имуществом, отличным от ценных бумаг, облагается налогом, если она является следствием сделки на сумму свыше 20 тыс. франков. Имеются три ставки налога: 4,5%, 7% — для предметов искусства и 7,5% — для сделок с драгоценными металлами.
Крупные доходы приносят бюджету Франции налоги на собственность. Налогообложению подлежат имущество, имущественные права и ценные
бумаги, находящиеся в собственности на 1 января. К имуществу относятся здания, промышленные и сельскохозяйственные предприятия, движимое имущество, акции, облигации и т. д. Некоторые виды имущества полностью или частично освобождены от этого налога, в частности, имущество для использования в рамках профессиональной деятельности, отдельные виды сельскохозяйственного имущества, предметы старины, художественные и коллекционные • изделия.
Налог на собственность носит прогрессивный характер. Его ставки на начало 90-х годов указаны в табл. 5.2.
Таблица 5.2. Ставка налога на собственность
( Налоговая система во Франции, 2-е изд. //Информационные и учебные материалы (Российско-французская серия). — 1993. — № 2. — С.35).
 
Стоимость имущества, франкиНалоговая ставка, %
До 42600000
От 4 260 001 до 69200000,5
От 6 920 001 до 13 740 0000,7
От 13 740 001 до 21 320 0000,9
От 21 320 001 до 41 280 0001,2
Свыше 41 280 0001,5
 
 
При этом сумма подоходного налога и налога на собственность не должна превышать 85% всего дохода.
К группе налогов на собственность можно отнести также регистрационные и гербовые сборы и пошлины.
В эту же группу входит социальный налог на заработную плату. Во Франции его уплачивают работодатели. Объектом налогообложения служит фонд заработной платы в денежной и натуральной форме, включая обязательные сборы, относящиеся к заработной плате. Налог носит прогрессивный характер. Он вносится в бюджет по ставке 4,5% для фонда заработной платы в сумме 35 900 франков, 8,5% — в интервале от 35 901 до 71 700 франков и 13,6% для выплат выше указанной суммы.
Помимо этого, работодатели уплачивают налог на профессиональное образование по ставке 0,5% годового фонда оплаты труда с надбавкой 0,1%. Цель этого налога состоит в финансировании развития профессионально-технического образования в стране.
Если на предприятии занято 10 и более человек, то предприниматель обязан участвовать в финансировании долгосрочной профессиональной подготовки занятых у него на предприятии. Размер налога равен 1,2% общей суммы заработной платы. Для предприятий, использующих временную рабочую силу, ставка составляет 2%. Дополнительный сбор в 0,3% должен направляться на профессиональную подготовку молодежи.
Предприниматели, на предприятиях которых работают 10 и более человек, обязаны прямо или косвенно участвовать в финансировании жилищного строительства. Они могут напрямую инвестировать средства в строительство жилья, могут предоставлять займы своим работникам или должны перечислять соответствующие средства в государственную казну. Независимо от формы участия на эти цели положено отчислять 0,65% годового фонда оплаты труда.
Среди других государственных сборов, относящихся к группе налогов на собственность, нужно отметить налог на автотранспортные средства предприятий и компаний. Его уплачивают юридические лица, использующие собственные автотранспортные средства. Ставка зависит от количества автомобилей и мощности их двигателей.
Сюда же относится пошлина, взимаемая с общих расходов финансовых учреждений, таких, как кредитные учреждения и страховые компании.
Важное место в налоговой системе Франции занимают местные налоги. Местные органы власти (коммуны, объединения коммун, департаменты и т. д.)
- важные субъекты экономической жизни. Общие затраты местных административных органов в начале 90-х годов составляли более 10% валового внутреннего продукта. Для сравнения заметим, что в 1970 г. эта величина была в пределах 7,3%. Общая величина местных бюджетов доходит до 60% государственного бюджета страны( Не путать объем местных бюджетов и сумму местных налогов). Их динамика характеризуется быстрым ростом.
Из системы местных налогов следует выделить четыре основных:
• земельный налог на застроенные участки;
• земельный налог на незастроенные участки;
• налог на жилье;
• профессиональный налог.
Ставки этих налогов определяются местными органами власти (генеральными советами, муниципальными советами) при определении бюджета на будущий год. Причем ставки не могут превышать законодательно установленного максимума.
Земельный налог на застроенные участки взимается с обустроенных участков. Налог касается всей недвижимости — здания, сооружения, резервуары, силосные башни и т. д., а также участков, предназначенных для промышленного или коммерческого использования. Налогооблагаемая часть равна половине кадастровой арендной стоимости участка.
От данного налога освобождаются государственная собственность; здания, находящиеся за пределами городов и предназначенные для сельскохозяйственного использования. Освобождены от этого налога физические лица в возрасте старше 75 лет, а также лица, получающие специальные пособия из общественных фондов или пособия по инвалидности.
Налог на незастроенные участки затрагивает поля, луга, леса, карьеры, болота, солончаки, участки под застройку и т. д. Кадастровый доход, служащий базисом налога, установлен равным 80% кадастровой арендной стоимости участка. От налога освобождены участки, находящиеся в государственной собственности. Могут временно освобождаться от налога искусственные лесонасаждения, участки, предназначенные под развитие сельскохозяйственного производства.
Налог на жилье взимается как с собственников жилых домов, так и с арендаторов. Малообеспеченные лица могут быть освобождены целиком или частично от уплаты данного налога по месту их основного проживания. Профес-
сновальный налог вносится юридическими и физическими лицами, постоянно осуществляющими профессиональную деятельность, не вознаграждаемую заработной платой. Для расчета налога берется сумма двух элементов, умножаемая на установленную местными органами власти налоговую ставку. Это:
• арендная стоимость недвижимости, которой располагает налогоплательщик для нужд своей профессиональной деятельности:
• некоторый процент заработной платы (обычно 18%), уплачиваемой налогоплательщиком своим сотрудникам, а также полученного им дохода (обычно 10%).
Рассчитанный по этим элементам размер налога не должен превышать 3,5% произведенной добавленной стоимости. Это законодательное ограничение.
Помимо четырех основных, местные органы управления могут вводить и другие местные налоги:
• налог на уборку территорий;
• пошлина на содержание Сельскохозяйственной палаты, взимаемая сверх налога на незастроенные участки с того же базиса;
• пошлина на содержание Торгово-промышленной палаты, вносимая теми, кто уплачивает профессиональный налог;
• пошлина на содержание Палаты ремесел, уплачиваемая предприятиями, которые обязаны быть включенными в реестр предприятий и ремесел;
• местные сборы на освоение рудников;
• сборы на установку электроосвещения;
• пошлина на используемое оборудование;
• налог на продажу зданий, перечисляемый в бюджеты департаментов;
• пошлина на автотранспортные средства, налагаемая на все автотранспортные средства;
• налог за превышение допустимого лимита плотности застройки;
• налог за превышение предела удельной занятости площади;
• налог на озеленение, вносимый в бюджеты департаментов.
Имеются и некоторые другие местные налоги и сборы. Главное налоговое управление находится в составе Министерства экономики и финансов. По всей стране оно имеет 830 налоговых центров и 16 информационных центров. Налоговый контроль осуществляется путем камеральных проверок налоговых деклараций и документальных проверок, если налоговый инспектор обнаружит несоответствие в документах. При уклонении от уплаты налога действует достаточно жесткая система ответственности вплоть до уголовной. Но это, конечно, в исключительных случаях. Обычно же ошибка в заполнении декларации, т.е. неумышленное занижение дохода, влечет за собой уплату налога со штрафом в размере 0,75% в месяц. При умышленном укрытии дохода налог взимается в двойном размере.
5.3. Налоги Германии
Весьма полезным для Российской Федерации может оказаться опыт Германии. Как федеративное государство она прошла различные стадии политического и экономического устройства, не раз поднималась из разрухи, вызванной мировыми войнами, выросла в экономически мощное рыночное государство с выраженной социальной ориентацией.
В любой стране с федеративным устройством центральной проблемой является разграничение полномочий центральной власти и субъектов федерации и распределение финансовых источников для их осуществления.
При образовании в 1871 г. Германской империи установление всех основных прямых налогов оставалось прерогативой входящих в нее государств (нынешних земель). Империи было передано право устанавливать лишь таможенные пошлины и общеимперские налоги на предметы потребления: табак, пиво, водку, сахар, соль.
Закрепление права сбора таможенных пошлин и акцизов положило начало созданию общего экономического пространства. Но для финансирования общих расходов этого не хватало. Источником средств явились доходы от почтового и телеграфного ведомства и матрикулярные взносы( Взносы отдельных земель (бывших государств) на цели общеимперских расходов) отдельных земель, имевшие характер подушного налога. Для покрытия чрезвычайных потребностей предусматривалась возможность прибегнуть к займам.
Цели налоговой политики определил канцлер Германии Отто Бисмарк (1815—1898) при обсуждении вопросов о введении таможенных пошлин на сельскохозяйственные продукты. В своей речи в рейхстаге 2 мая 1879 г. он сказал:
Я бросаю упрек нынешнему состоянию в том, что оно чересчур много требует от прямых налогов и слишком мало — от косвенных, и я добиваюсь того, чтобы отменить прямые налоги, а поступления от них заменить косвенными налогами... Бремя прямых налогов в Пруссии с помощью различных надбавок для провинции, округа, общины достигло, по моему мнению, такого уровня, который не может более быть терпим( Витт П.К. Патриотический дар; Спекуляция на хлебе. Свод финансово-правовых постановлений и политическая система Германской империи (1871—1914)//Все начиналось с десятины: Этот многоликий налоговый мир. — С. 291—292).
Регулярные матрикулярные взносы отдельных государств ставили империю в зависимость от них. Это и определило пути развития налоговой системы Германии. В 90-е годы прошлого века были введены гербовые сборы на ценные бумаги, векселя, игральные карты, в 1906 г. — налог с наследства, в 1913 г. — налог на имущество и одновременно налог на прирост имущества. С 1916 г. Германия активно использовала возможности прямого налогообложения. Развивалось и косвенное налогообложение, ибо пошлин и акцизов не хватало на покрытие расходов, связанных с военным поражением. В июле 1918 г. Германия ввела налог с оборота сначала по ставке 0,5%. Он просуществовал до перехода к налогообложению добавленной или вновь созданной стоимости, что произошло только в 60-е годы.
В декабре 1919 г. с утверждением Имперских правил налогообложения, разработанных Министром финансов Эрцбергером, началась крупнейшая налоговая реформа. Ее главное значение в том, что был ликвидирован финансовый суверенитет земель. Государство получило исключительное право взимания налогов и управления ими. Был повышен налог с оборота, введено налогообложение предметов роскоши, дополнительный налог уплачивали владельцы крупных состояний. Действовавшие 26 земельных законов о подоходном налоге были заменены имперским подоходным налогом с дифференцированной шкалой и максимальной ставкой налогообложения 60%.
Эти и другие меры позволили в пять раз увеличить расходы государства на социальные нужды.
Огромные финансовые трудности, возникшие в результате экономических и социальных последствий Первой мировой войны, привели к усилению централизации в области налогообложения. В итоге в Веймарской республике было создано единое финансовое управление, контролирующее поступление всех видов налогов независимо от их последующего распределения. Это финансовое управление функционировало до мая 1945 г.
Экономическое развитие послевоенной Германии во многом связано с именем видного экономиста и государственного деятеля, бывшего министра хозяйства, а затем Канцлера ФРГ профессора Людвига Эрхарда (1897—1977).
Л.Эрхард выступал поборником свободных рыночных отношений. Это требовало определенной и немалой самостоятельности хозяйствующих субъектов, общин, земель, что несовместимо с жесткой централизацией финансовых ресурсов. В послевоенной Германии было законодательно установлено, что государственные задачи должны распределяться между федерацией и землями, входящими в ее состав. При этом федерация и земли раздельно несут расходы, возникающие при выполнении ими своих функций; федерация и земли самостоятельны в вопросах своего бюджетного устройства. Принципы независимого ведения бюджетного хозяйства действуют с учетом необходимости взаимоувязки общегосударственных и земельных интересов при решении конкретных задач и обеспечении финансирования. Наряду с федеральным государством и землями носителями определенных общественно-социальных функций выступают общины, обладающие местными бюджетами. Ключевые позиции в налоговом законодательстве принадлежат федерации. В то же время для обеспечения финансирования всех трех уровней управления налоговая система Германии построена таким образом, что наиболее крупные источники формируют сразу три или два бюджета. Так, подоходный налог с физических лиц распределяется следующим образом: 42,5% поступлений направляются в федеральный бюджет, 42,5% — в бюджет соответствующей земли и 15% — в местный бюджет. Налог на корпорации делится в пропорции 50 на 50% между федеральным и земельным бюджетами. Налог на предпринимательскую деятельность взимается местными органами управления, но им остается половина, а вторая перечисляется в федеральный и земельный бюджеты. Налог на добавленную стоимость также распределяется по трем бюджетам. Соотношения распределения этого налога могут быть самыми различными и меняться с течением времени, поскольку он служит регулирующим источником дохода.
Германия — одна из немногих стран, где применяется не только вертикальное, но и горизонтальное выравнивание доходов. Высокодоходные земли, как, например, Бавария, Вюртемберг, Северный Рейн-Вестфалия, перечисляют часть своих финансовых ресурсов менее развитым землям, таким,
как Саксония, Шлезвиг-Голштейн. Это явилось итогом многолетнего развития налоговой системы.
Л.Эрхард признавал весьма справедливыми пожелания всех граждан и хозяйственных кругов снижать налоговое бремя. Но при этом важны средства достижения цели: если удастся добиться требуемой стабилизации расходов и развитие производительности будет расти теми же темпами, легко себе представить и вычислить, какое снижение налогов окажется возможным. Только таким путем можно добиться настоящего и реалистичного решения угнетающей всех нас налоговой проблемы( Эрхард Л. Благосостояние для всех. - М.: Начала-Пресс, 1991. — С. 18).
Со времен Л.Эрхарда в Германии укоренились важнейшие принципы построения системы налогообложения:
• налоги по возможности минимальны;
• минимальны, или, точнее, минимально необходимы и затраты на их взимание;
• налоги не могут препятствовать конкуренции, изменять чьи-либо шансы;
• налоги соответствуют структурной политике;
• налоги нацелены на более справедливое распределение доходов;
• система должна строиться на уважении к частной жизни человека. В связи с налогообложением человек должен по минимуму открывать государству свою частную жизнь. Налоговый работник не имеет права никому давать какие-либо сведения о налогоплательщике. Соблюдение коммерческой тайны гарантировано;
• налоговая система исключает двойное налогообложение;
• величина налогов соответствует размеру государственных услуг, включая защиту человека и все, что гражданин может получить от государства.
Основные виды налогов в Германии: подоходный налог на физических лиц, налог на корпорации, налог на добавленную стоимость, промысловый налог, налог на имущество, поземельный налог, налог, уплачиваемый при покупке земельного участка, страховые взносы, налог с наследства и дарения, автомобильный налог, налог на содержание пожарной охраны, акцизы на кофе, сахар, минеральные масла, винно-водочные и табачные изделия, таможенные пошлины, сборы, идущие на развитие добычи нефти и газа на территории Германии. Рассмотрим некоторые из них.
Из налогов на юридических лиц наиболее высокие доходы приносит государству налог на добавленную стоимость. Его удельный вес в доходах бюджета равен примерно 28% — второе место после подоходного налога. Общая ставка налога в настоящее время составляет 15%. Но основные продовольственные товары, а также книжно-журнальная продукция облагаются по уменьшенной ставке — 7%. Эта ставка не распространяется на обороты кафе и ресторанов.
НДС в Германии имеет некоторые особенности. Так, предприниматели, у которых оборот за предыдущий календарный год не превысил 20 тыс. марок, а в текущем году не превысит 100 тыс. марок, освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость. Но, естественно, они лишаются при
этом и права возмещения сумм налога в выставленных на них счетах. Данный предприниматель является плательщиком подоходного налога, а не НДС. Он имеет право отказаться от положенного ему освобождения от НДС и вести налоговые расчеты на общих основаниях. Если предприниматель получает в календарном году доход не выше 60 тыс. марок, то он имеет право на регрессивное налогообложение и вносит в бюджет лишь 80% расчетной суммы НДС.
Предприятия сельского и лесного хозяйства освобождены от уплаты налога на добавленную стоимость. Освобождены и товары, идущие на экспорт.
В Германии установлены две основные ставки корпорационного налога на прибыль. Если прибыль не распределяется, то ставка налога 50% (до 1990 г. была 56%). На распределяемую в виде дивидендов прибыль ставки существенно ниже — 36% с учетом того, что дивиденды включаются в личные доходы акционеров, подлежащие обложению подоходным налогом. В среднем с учетом налоговых льгот ставка не превышает 42%. Широко используется ускоренная амортизация. Например, в сельском хозяйстве разрешается уже в первый год списать до 50% стоимости оборудования, в первые три года — до 80%. Не облагаются налогом проценты по ссудам.
Акцизы в основном направляются в федеральный бюджет, кроме акциза на пиво, идущего в бюджеты земель. Наибольшие доходы казне обеспечивает акциз на минеральное топливо — 31,8 млрд. марок в 1994 г. Затем идет табачный акциз — 15,5 млрд. марок, около 2 млрд. марок — кофейный. Ставки федеральных акцизов следующие:
• бензин — 0,98 — 1,08 марки на 1 литр в зависимости от содержания в нем свинца;
• мазут для отопления — 9,4 пфеннига на 1 кг;
• табачные изделия — 13 пфеннигов в расчете на 1 сигарету;
• поджаренный кофе — 4,3 марки на 1 кг;
• крепкие спиртные напитки — 2550 марок на 100 литров;
• шампанское — 2 марки на 0,75 литра;
• на страховые сделки — 12% со страхового полиса.
Промысловым налогом (это один из основных местных налогов) облагаются предприятия, товарищества, физические лица, занимающиеся промысловой, торговой и другими вицами деятельности. Базой для исчисления налога служат прибыль от занятия промыслом и капитал компании. Налоговая ставка определяется муниципальными органами. Характерный пример: ставка 5% от прибыли и 0,2% от стоимости основных фондов. При этом необлагаемый минимум составляет 36 тыс. марок дохода и 120 тыс. марок капитала. Вопрос о взимании промыслового налога дискутируется в Германии уже в течение многих лет.
Критике подвергается прежде всего то обстоятельство, что обложению подлежит имущественная часть предприятия. Это частично ставит налогообложение вне зависимости от получаемой прибыли и ведет к тому, что предприятие, которое несет убытки, должно отчислять налоги в местный бюджет. Для общины недостаток промыслового налога — в большой зависимости от конъюнктуры. Поступления в местный бюджет от промыслового налога существенно зависят от уровня доходов местных предприятий и посему могут быть весьма нестабильными. Это усложняет общинам задачи долгосрочного планирования и инвестирования.
Поземельным налогом облагаются предприятия сельского и лесного хозяйства, земельные участки компаний и физических лиц. Обычная ставка — 1,2%. Это также местный налог. Освобождены от поземельного налога государственные предприятия, религиозные учреждения. При переходе участка земли от одного владельца другому уплачивается взнос в размере 2% от покупной цены.Определяя величину поземельного налога, муниципалитеты, как правило, разграничивают земли, отведенные под сельскохозяйственные угодья, под лесные хозяйства и прочие земельные участки.
Наиболее давние традиции имеет в Германии налог на собственность. Его ввел в 1278 г. король Рудольф фон Габсбург. Налоговая ставка на совокупное имущество физического лица с 1 января 1995 г. поднята до 1%. До этого она была на уровне 0,5%. Промышленные предприятия и компании платят 0,6%. При увеличении ставки налога был поднят и необлагаемый минимум. Ранее не облагалось налогом имущество стоимостью до 70 тыс. марок, теперь — до 120 тыс. марок. При достижении владельцем собственности возраста 60 лет льготный потолок повышается еще на 50 тыс. марок.
Для юридических лиц необлагаемый минимум составляет 20 тыс. марок. Льготы в виде пониженной ставки распространяются на имущество в сельском и лесном хозяйствах. Переоценка имущества происходит каждые три года.
Налог на имущество предприятий подвергается в Германии серьезной критике. Фактически оно подлежит тройному обложению: промысловым налогом, поземельным налогом и налогом на собственность. В отличие от других местных налогов данный налог нельзя относить на издержки производства и вычитать из налогооблагаемой прибыли. Он подлежит уплате даже в том случае, если фирма завершит финансовый год с убытками.
У физических лиц обложению подлежат недвижимое имущество, банковские счета, ценные бумаги, вклады в страховые компании, драгоценности, предметы искусства и другие предметы роскоши, яхты, частные самолеты.
Ставка налога на наследство и дарение зависит от степени родства и стоимости имущества. Различают четыре категории наследников, по которым в табл. 5.3 приведены минимальные и максимальные ставки налога.
Таблица 5.3. Ставки налога на наследство
 
КатегорияСтепень родстваСтавка налога, %, при стоимости имущества
до 50 тыс.мароксвыше 100 млн.марок
1Супруги и дети335
2Внуки и родители (при получении наследства)650
3Братья, сестры и родители (при дарении)1165
4Прочие2070
 
 
Необлагаемые налогом суммы также различны. Для супругов они составляют 250 тыс. марок, для детей — 90 тыс., внуков — 50 тыс., братьев и сестер — 10 тыс. марок.
Социальные отчисления от фонда заработной платы составляют 6,8%. Сумма отчислений, как и в США, делится в равной пропорции между нанимателем и работником.
Подоходный налог в Германии прогрессивен. Его минимальная ставка — 19%, максимальная — 53%. Необлагаемый минимум — 1 536 марок в месяц для одиноких и 3 072 марки для семейных пар. Далее идут налоговые льготы на детей, возрастные льготы, льготы по чрезвычайным обстоятельствам (болезнь, несчастный случай). Например, у лиц, достигших возраста 64 лет, необлагаемый минимум увеличивается до 3 700 марок. У лиц, имеющих земельный участок, не облагаются подоходным налогом 4 750 марок. Максимальная ставка налога применяется к гражданам, чей доход превышает 120 тыс. марок, а для семейной пары — 240 тыс. марок.
Объектом обложения подоходным налогом являются все доходы человека: от наемного труда, самостоятельной работы (у лиц свободных профессий), промысловой деятельности или деятельности в сельском и лесном хозяйстве, от капитала, сдачи имущества в аренду и внаем и все прочие поступления.
Для определения облагаемого дохода из поступлений вычитаются затраты. При этом учитываются и особые расходы, как, например, алименты после развода супругов, взносы на медицинское страхование и страхование жизни, церковный налог, затраты на профессиональное образование и т.д. Подоходный налог с наемных работников удерживается работодателем из их заработка при выплате заработной платы (налог на заработную плату) и перечисляется в налоговые органы.
При определении налога на заработную плату применяются такие категории, как налоговые классы, налоговые таблицы и налоговые карты. Существует шесть налоговых классов, в которые группируются наемные рабочие и служащие:
I класс — холостые рабочие без детей;
II класс — холостые, разведенные или овдовевшие люди, имеющие на содержании ребенка;
III класс — женатые, если в семье работает лишь один из супругов. Если работают оба, то один из них по общему согласию переходит в V класс;
IV класс предусматривает случай, когда работают и муж, и жена, и облагаются налогом раздельно;
V класс — женатые работающие, один из которых облагается по III классу;
VI класс — рабочие, имеющие заработную плату в нескольких местах.
Налоговые таблицы учитывают классы, а также наличие в семье детей, их количество, на чьем содержании они находятся, совместно или раздельно ведется в семье хозяйство. Таблицы учитывают также налоговые льготы.
Удержание налога из заработной платы происходит на основе налоговой карты. Карта заполняется в общине по месту жительства. В ней удостоверяются налоговый класс, количество детей, вероисповедание работающего. Там же отмечается инвалидность, достижение 64-летнего возраста и т. д.
В 1994 г. Германия получила в виде налоговых поступлений 786 млрд. марок. Они распределены так: в федеральный бюджет — 379 млрд. марок, в бюджеты земель — 269 млрд., в бюджеты общин — 97,3 млрд., отчисления в фонды Европейского Союза — 40,7 млрд. марок.
Эволюция налоговой системы Германии от сильных в финансовом отношении земель и слабого государства (империи) через чрезмерную централизацию к разумным финансовым отношениям, строящимся на основе соблюдения интересов регионов и государства, может быть весьма поучительной и для Российской Федерации.
5.4. Налоги Италии
Современная налоговая система Италии сформировалась в конце 80-х годов. Кроме решения обычных задач, она должна была создать финансовые условия для включения итальянской экономики в общий рынок Западной Европы. Но при этом была сохранена и определенная национальная специфика.
Как и во многих развитых странах, одним из важнейших источников государственных доходов в Италии является подоходный налог с физических лиц. Он носит прогрессивный характер и учитывает комплексный чистый доход, полученный физическим лицом в течение календарного года. Складывается налог из доходов от земельной собственности, от капитала, работы по найму, предпринимательской деятельности и прочих источников.
Доход от земельной собственности в свою очередь состоит из дохода от земельных участков и от строений. Первый из них происходит или из самого факта владения землей, или от осуществления аграрной деятельности. Второй состоит из дохода от эксплуатации зданий и сооружений непосредственным владельцем и из дохода, получаемого в результате их сдачи в аренду.
Размер земельной ренты регулируется кадастровыми реестрами. Размер налогов со строений, находящихся в пользовании непосредственного владельца, устанавливается на основе тарифов. Размер налогов со строений, отданных в аренду, определяется годовой арендной платой, обусловленной договором аренды. При расчете комплексного чистого дохода для целей налогообложения арендная плата уменьшается на 10% и может снижаться еще на 15%, с учетом потребностей эксплуатации здания или строения.
Кадастровые оценки пересматриваются один раз в 10 лет. Но в интервалах между ними министерство финансов может вносить в действующие нормативы поправочные коэффициенты.
При расчете налога на владение землей учитываются только земли, пригодные для сельскохозяйственной деятельности. При исчислении налога на строения принимаются в расчет городские дома, дачи, но исключаются постройки для содержания скота, хранения сельскохозяйственной продукции, вспомогательные постройки производственных и торговых предприятий, например, склады, помещения для охраны.
Доход от капитала включает проценты по вкладам и текущим банковским счетам, дивиденды, аннуитеты, лотерейные выигрыши и т. д. Налог удерживается по единой ставке при выплате денег банковским или иным учреждением, т.е. у источника, и не включается в облагаемый совокупный доход.
Доход от наемного труда представляет собой, помимо заработной платы и входящих в нее компонентов, также и пенсии. Лица, не имеющие других
источников дохода, кроме заработной платы и пенсии, освобождаются от подачи налоговой декларации.
Доходы от предпринимательской деятельности касаются некорпорированной части населения и учитывают чистую прибыль. В случае профессиональной индивидуальной деятельности, например, врачебной или адвокатской практики, творческих занятий, из дохода вычитаются фактические затраты.
Прочие доходы определяются законодательством как любые возможные формы поступлений.
Ставки подоходного налога с физических лиц носят прогрессивный характер. Изменения вносятся ежегодно с учетом индекса инфляции. В 1993 г. доход до 7,2 млн. лир облагался по ставке 10%, от 7,2 млн. до 14,4 млн. лир — 22%, от 14,4 млн. до 30 млн. лир — 27% и так далее до 50%. В 80-е годы максимальная ставка подоходного налога доходила до 62%.
Лица, в чьих семьях имеются иждивенцы или получающие доход менее 5,1 млн. лир, пользуются налоговыми льготами.
Подоходный налог исчисляется самим плательщиком путем заполнения декларации о доходах, представляемой в налоговые органы.
Вторым по доходности прямым налогом является подоходный налог с юридических лиц. Этот налог — пропорциональный и уплачивается в бюджет по фиксированной ставке 36%.
При определении облагаемого дохода заработная плата персонала вычитается из валового дохода без учета выплат директорам компаний в порядке участия в прибылях. Расходы на научные исследования вычитаются полностью. Убытки можно относить на прибыль будущего года при необходимости в течение пяти лет. Не подлежит налогообложению фонд безнадежных долгов, куда разрешается перечислять 0,5% выручки от реализации в год, пока размер этого фонда не достигнет 2% выручки. Тогда отчисления снижаются до 0,2%, пока фонд не достигнет 5%, после чего отчисления прекращаются. Фирмы могут создавать также фонд компенсации потерь по кредитам. Годовые отчисления в него могут быть 0,5% от суммы кредитов, пока не достигнут 5% балансового объема кредитов. Можно также создавать фонд потерь, вызванных колебаниями курсов иностранных валют.
Эти два налога — общегосударственные. Помимо них, в Италии действует местный подоходный налог, который вносят как физические, так и юридические лица. Ставка налога для тех и для других фиксированная — 16,2%. Для исчисления данного налога не учитываются доходы от работы по найму, от занятий профессиональной индивидуальной деятельностью, а также от собственности на землю и на строения. Налог взимается центральным правительством, но полностью перечисляется затем местным бюджетам.
Из косвенных налогов Италии следует в первую очередь выделить налог на добавленную стоимость. Для налогообложения добавленная стоимость рассчитываются как разница между выручкой, полученной от продажи товаров или реализации услуг, и непосредственной себестоимостью этих товаров и услуг. Иначе можно сказать, что это разница между стоимостью товаров (имущества), которые поступают на предприятие в качестве сырьевых и вспомогательных материалов, и стоимостью данных товаров при их выпуске в качестве готовой продукции. Налог взимается с предпринимателя в пределах прироста стоимости, полученного товаром при переходах в рамках производственного или коммерческого циклов.
Обычная ставка налога на добавленную стоимость в Италии составляет 19%. Но действуют и налоговые ставки со скидкой — 13, 9 и 4%. Со скидкой облагаются продовольственные товары, газеты, журналы.
Вывоз товаров на экспорт, международные услуги и связанные с ними операции не облагаются налогом на добавленную стоимость.
Из операций, осуществляемых на территории Италии, освобождаются от НДС операции по страхованию и выдаче кредитов, распространению акций и облигаций, расходы по медицинскому обеспечению, народному образованию, культуре, некоммерческие виды аренды, почтовые услуги, операции с золотом и иностранной валютой.
Косвенные налоги на потребление (акцизы) применяются к некоторым специфическим видам товаров. К ним относятся, например, крепкие алкогольные напитки, пиво, спички, бананы, строительные материалы, электроэнергия, нефть и нефтепродукты.
Итак, прямые подоходные налоги на физических и юридических лиц, включающие налогообложение земли и недвижимости, а также основные косвенные налоги на потребление обеспечивают главную часть доходов страны. Отметим еще некоторые виды налогов.
Налог на увеличение стоимости недвижимого имущества введен в середине 70-х годов. Он применяется по ступеням с прогрессирующей шкалой налогов. Объектом налогообложения служит разница между начальной стоимостью и конечной оценкой находящейся в Италии недвижимости: зданий, сооружений, свободных строительных площадок и т. д. Исчисление налога начинается с момента передачи собственности в руки данного налогоплательщика.
Налог на рекламу — муниципальный. Им облагаются рекламные объявления и другие виды рекламы, расположенные в общественных местах и открытые для доступа публики. Ставки налога в различных местностях страны разные в зависимости от финансового состояния муниципалитета, а также от видов и целей рекламной деятельности.
Налог на автотранспорт функционирует как государственный и как местный. Им облагаются все юридические и физические лица — владельцы транспортных средств. Ставка налога дифференцируется в зависимости от объема цилиндра и мощности мотора, выраженной в лошадиных силах.
Налог на использование общественных площадей устанавливается муниципалитетами в зависимости от размера, местонахождения и целей использования общественных пространств, принадлежащих мэрии. Для определения ставки налога общественные площади разбиваются на классы и категории.
Гербовый сбор уплачивается при получении любых государственных и административных актов, документов и реестров. Способы его взимания различны: использование гербовой бумаги или бумаги с водяными знаками, гашение гербовых марок, наложение гербовых печатей, уплата почтовых сборов и платежей. Ставка зависит от характера документа и суммы сделки.
Реестровые, или регистрационные, сборы устанавливаются реестровыми органами и служат для регистрации, т.е. для записи в государственных реестрах определенных актов. К актам — предметам регистрационных сборов — относятся нотариальные акты относительно передачи права владения недвижимым имуществом, договоры об аренде недвижимости, об аренде или передаче в собственность предприятия и т. д. Объект обложения — денежная сумма, упомянутая в регистрируемом документе. Ставка от 0,5 до 8%.
Государственные комиссионные сборы налагаются на определенные виды административных актов: выдача паспортов, выдача водительских удостоверений, выдача разрешений на владение холодильником и др. Сборы уплачиваются как в момент выдачи, так и в случае обновления документов. Для взимания сбора обычно применяются специальные марки.
Местные лицензионные сборы обычно устанавливаются за право сезонной торговли в общественных местах, за получение разрешений на торговлю предметами антиквариата и т. д.
Налог на наследства и дарения состоит из двух самостоятельных частей, взыскиваемых одновременно. Первая часть зависит от стоимости переходящего к новому владельцу .имущества. Необлагаемый минимум здесь составляет 120 млн. лир, после него действует прогрессивная шкала с минимальной ставкой 3% и максимальной 27%. Последняя применяется, если стоимость имущества превышает 3 млрд. лир. Вторая часть налога зависит от степени родства. От нее освобождены супруги, дети и родители.
Существуют также целевые сборы. Например, школьный налоговый сбор, сбор за использование государственных земельных участков и др.
Способы взимания налогов на доход в Италии можно классифицировать следующим образом:
• прямое перечисление налогов в бюджет:
• удержание налогов при выплате сумм;
• взимание налогов посредством податного списка — налогового реестра.
Нет смысла говорить о первых двух методах, широко практикуемых повсеместно. Остановимся на третьем.
Налоговый реестр при взимании налогов в Италии используется в тех случаях, когда налогоплательщик не уплатил налог путем прямого его внесения или посредством удержания при выплате суммы. Тогда налоговые управления обеспечивают платеж регистрацией в специальном реестре — податном списке. Реестр составляется работниками местных налоговых бюро, затем зарегистрированные в нем сведения сообщаются окружным налоговым управлениям, которые следят за уведомлением налогоплательщиков и последующей уплатой налогов, сначала добровольной. Внесением налогов в налоговый реестр взимаются также проценты, дополнительные сборы и денежные штрафы. Если добровольно платеж не поступает, то налогоплательщику направляется уведомление о просроченных платежах, после чего применяются меры по насильственному изъятию налогов и санкций за неуплату. В этих случаях налоговые органы могут наложить арест на имущество неисправного налогоплательщика. Имущество, на которое наложен арест, может быть публично продано на аукционе.
Кроме этого, итальянским законодательством введены особые правовые нормы уголовного характера по преследованию лиц, скрывающих доходы от налогообложения. Правонарушения налогового характера считаются особо
тяжелыми в случаях:
• незаполнения декларации при доходах свыше 50 млн. лир;
• отсутствия порядка ведения бухгалтерских записей;
• выписки и использования счетов на фиктивные операции;
• сознательного занижения дохода.
Подобные факты служат основанием для передачи дела в суд.
5.5. Налоги Испании
Испания имеет несколько сходное с Российской Федерацией административное деление. Страна делится на 17 автономных территорий, которые включают в себя 56 провинций. Статус автономных территорий неодинаков. Две из них — Наварра и Страна Басков — обладают большей автономией, чем остальные, в том числе и в области налогообложения. Так, они пользуются правом самим вводить различные виды региональных и местных налогов. Они сами собирают федеральные налоги, отчисляя законодательно установленный процент от них в федеральный бюджет. Далее идет группа регионов, включая Каталонию, имеющих полномочия регулировать налоговые ставки. Третья группа регионов не имеет прав проведения самостоятельной налоговой политики. Они строго следуют установленным федеральным законам в области налогообложения.
В соответствии с административно-территориальным делением налоговая система Испании трехступенчата. Корпорации и население платят федеральные, региональные и местные налоги. Федеральные налоги контролируются Государственным агентством налоговой службы, имеющим своих представителей в автономных территориях и провинциях.
В 1994 г. в Испании была проведена частичная налоговая реформа с целью укрепить финансовую базу регионов. Некоторые федеральные налоги были переданы в ведение территорий. После этого осталось пять видов основных федеральных налогов.
Наиболее высокие доходы бюджета обеспечиваются подоходным налогом с физических лиц. В 1995 г. сбор налога составил 5 399 млрд. песет, или 38% доходов федерального бюджета. Налогооблагаемая база в Испании шире, чем в большинстве европейских стран. Так, помимо заработной платы, доходов от предпринимательской и профессиональной деятельности, дивидендов от капитала, в нее включаются пенсии, пособия по безработице. Не облагаются подоходным налогом пособия по болезни, государственные стипендии, выигрыши в лотереи, разовые пособия при увольнении с работы.
Из налогооблагаемого дохода вычитается до 20 тыс. песет в год на каждого ребенка и иждивенца в семье старше 65 лет. Из годового дохода исключаются отчисления на социальное страхование и профсоюзные взносы, но не более 5% и не свыше суммы 250 тыс. песет. Частично вычитаются документированные расходы на лекарства.
Для исчисления налога к доходу добавляются 2% от стоимости недвижимого имущества.
Подоходный налог уплачивается индивидуально или семейной парой. Необлагаемый минимум составляет в первом случае 400 тыс. песет в год, во втором — 800 тыс. песет. Далее с ростом дохода действует прогрессивная шкала из 16 ставок. Минимальная — 20%, максимальная — 56%. Последняя применяется при доходах свыше 9 550 тыс. песет в год у одного человека или свыше 11 000 тыс. песет — у семейной пары.
Нельзя не отметить, что 16 ставок подоходного налога создают значительные неудобства в расчетах. В настоящее время в Испании разрабатываются предложения о сокращении их числа. Система многих развитых стран (в том числе России) из 3—5 ставок налога более целесообразна.
15% подоходного налога из федерального бюджета передаются в бюджета регионов.
Одним из основных прямых налогов является налог на прибыль корпораций. Ставка налога 35%, т.е. идентична применяемой в России. Для кооперативов ставка понижается до 26%. Предоставляется налоговая льгота на инвестиции — 5%. За создание каждого дополнительного рабочего места налогооблагаемая база уменьшается на 15 тыс. песет. Налоговыми льготами особо поощряются капиталовложения в культуру, включая кинопромышленность, образование, профессиональную подготовку кадров.
В федеральном бюджете доходы от налога на прибыль корпораций определены в сумме 1 169,7 млрд. песет, или 8,2%.
Важнейшее место в федеральной налоговой системе, как и в Российской Федерации, занимает налог на добавленную стоимость. Этот налог в последние годы имеет тенденцию к повышению. Так, в 1986 г., когда данный налог был введен в связи с вхождением Испании в ЕЭС, и до 1993 г. включительно ставка менялась с 12 до 15%. С 1994 г. НДС взимается по ставке 16%. Кроме основной, функционируют две пониженные ставки налога. Для продовольственных товаров, культурных и спортивных мероприятий, гостиничных и транспортных услуг применяется НДС в размере 7%. А для продуктов первой необходимости — хлеб, молоко, яйца, зерно, фрукты, овощи, лекарства, книги, газеты, муниципальное жилье — налог понижается до 4%.
Механизм взимания НДС известен и не нуждается в описании. Как и в большинстве стран, в Испании облагается внутренний оборот с освобождением экспортных операций. Не облагаются также медицинские услуги в больницах, финансовые, банковские и страховые операции, образование.
В доходной части федерального бюджета сумма НДС равна 3 533,8 млрд. песет, или 24,9%.
Вторым важнейшим косвенным федеральным налогом служат акцизы, их доля в бюджете — 1 872,6 млрд. песет, или 13,2%. Набор подакцизных товаров обычен для европейских стран: алкогольные напитки, табачные изделия, топливо, автомобили и некоторые другие товары.
Названные выше четыре налога обеспечивают более 84% доходов федерального бюджета Испании. Остальное — таможенные пошлины, пени за просрочку налоговых платежей и неналоговые поступления.
Региональные налоги рассмотрим на примере бюджета Каталонии на 1995 г. Их можно классифицировать по двум группам: собственные налоги, устанавливаемые Правительством Каталонии, и налоги, бывшие до 1994 г. федеральными, переданные территориям для укрепления их финансового положения.
Собственные налоги определены в сумме 19 193 млн. песет, что составляет только 1,1% доходной части бюджетов. Основным из них можно назвать налог на игру "бинго"( Игра, напоминающая лото) — 10 043 млн. песет, или 0,6% доходов. Налог взимается простейшим способом при продаже карточек бинго. Он входит в цену карточки по ставке 32%.
Налоги на игорный бизнес (кроме бинго) предусмотрены в размере 3 750 млн. песет, или 0,2%. Облагаются казино, аттракционы, лунапарки, игровые автоматы. Ставки налога колеблются от 20 до 55%.
Налоги на водопровод и систему водоснабжения и канализации заложены в бюджет в размере 5 400 млн. песет, или 0,3%.
Вторая группа налогов (в прошлом федеральные) составляет 211 850 млн. песет, или 12,3% доходов бюджета Каталонии.
Налог на собственность или на имущество предусмотрен в сумме 28 600 млн. песет, или 1,7%. Необлагаемый минимум составляет 1.7 млн. песет. Далее имеется прогрессивная шкала со ставками от 0,2 до 2,5% в год. Максимальная ставка применяется, если стоимость имущества превышает 1,6 млн. песет. Не подлежат налогообложению исторические и культурные ценности.
Налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, записан в бюджет суммой 34 200 млн. песет, или 2%. Ставки налога — от 7,65 до 34%. При определении налогооблагаемой базы наибольшими льготами пользуется прямой наследник. Если он старше 21 года, из стоимости имущества вычитается 2 470 тыс. песет, если моложе 21 года, то дополнительно вычитается 617 тыс. песет за каждый год, недостающий до 21 года. Но общая сумма вычетов не может превышать 7 408 тыс. песет.
Наследникам второй и третьей ступеней сумма вычетов уменьшается вдвое, до 1 235 тыс. песет. Наследникам более отдаленной степени родства и посторонним лицам вычеты не производятся.
Налог на передачу имущества — 110 750 млн. песет, или 6,4%. Плательщиками выступают юридические лица при покупке или аренде имущества. Передача движимого имущества облагается по ставке 4%, недвижимого имущества — 6%.
Федеральный налог на игорный бизнес — 38 300 млн. песет, или 2,2%.
Региональные органы могут по согласованию с федеральным правительством вводить и некоторые другие мелкие налоги. Например, налог на страхование жизни. Ставка его — 0,2% от суммы страхования в год. Если страховая сумма превышает 17 млн. песет, то ставка налога увеличивается до 0,5%.
Нетрудно заметить, что даже после передачи регионам некоторых доходных источников в Испании происходит перераспределение налогов "сверху вниз". В основе формирования региональных бюджетов лежат не столько собственные источники, сколько субсидии.
То же самое происходит и на муниципальном уровне. Среди местных налогов, устанавливаемых провинциями Каталонии, можно отметить три важнейших.
Прежде всего это налог на недвижимость: земельные участки и строения в пределах муниципального округа. В местных бюджетах Каталонии на 1995 г. предусмотрено по данной статье 74 069 млн. песет, что составляет 14,9% муниципальных доходов. Оценка имущества производится Кадастровым управлением. Ставки дифференцированные и регулируются муниципалитетами.
Затем налог на экономическую деятельность. Он дает местным бюджетам 16 677 млн. песет, или 3,4%. Налог платят юридические и физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью. Размер налога зависит от многих факторов: вида деятельности, метража занимаемого помещения, энергопотребления, места расположения предприятия, от муниципального коэффициента и пр.
Третий — налог на автотранспорт обеспечивает местным бюджетам 20 359 млн. песет, или 4,1%.
Можно отметить такие местные налоги, как налог на возрастающую стоимость земельных участков. Вносится при изменении владельца участка в случае, если его кадастровая стоимость возросла за период, прошедший от приобретения до продажи.
Налог на строительство зданий общественной значимости, чтобы возместить расходы. Налог на вывоз мусора. Вводятся специальные налоги, чтобы покрыть стоимость услуг, носящих индивидуальный характер. Так, стоимость работ по асфальтированию тротуара раскладывается на заинтересованных жильцов расположенных в данном месте домов.
Введение дополнительных муниципальных налогов возможно, но только с разрешения вышестоящих органов управления.
Государственное агентство налоговой службы Испании сумело успешно решить задачу регистрации и учета налогоплательщиков через свой информационный центр. Каждое юридическое и физическое лицо имеет идентификационный номер. Юридическому лицу он присваивается налоговой службой при регистрации новой компании. А для учета физических лиц используются идентификационные номера Министерства внутренних дел. Все данные о налогоплательщиках страны находятся в компьютерной системе налоговой службы в Мадриде.
5.6. Налоги Австрии
Налоговая система Австрии достаточно близка к германской, поэтому нет необходимости подробно ее описывать. Налог на доходы корпораций составляет 30% (до недавнего времени был с 34%). Налог на добавленную стоимость взимается по ставке 20%. Для продовольственных товаров, книжно-журнальной продукции и медикаментов применяется пониженная ставка — 10%. При продаже транспортных средств ставка увеличивается до 32%. Освобождены от налога сделки по продаже земли, финансовые операции, экспортные товары.
Наибольшее значение имеет подоходный налог с физических лиц. Кроме причин, общих для стран с рыночной экономикой, здесь есть и еще одна причина, специфическая для Австрии. Товарищества не облагаются корпорационным налогом на прибыль. Их члены платят подоходный налог с учетом своей доли. Имеются пять ставок подоходного обложения — от 10 до 50%. Сумма налога рассчитывается следующим образом: доход умножается на соответствующую налоговую ставку, а из полученного произведения вычитается так называемая корректирующая сумма. Ставки подоходного налога и корректирующие суммы приведены в табл.5.4.
Таблица 5.4. Ставки подоходного налога, австр. шиллинги
 
Сумма подлежащего налогообложению доходаНалоговая ставка,
%		Корректирующая сумма
До 5680000
От 56 900 до 63 6001025000
От 63 700 до 150 0002211 000
От 150 100 до 300 0003226000
От 300 001 до 700 0004256000
Свыше 700 00050112000
 
 
Для того чтобы получить налогооблагаемый доход, из совокупного годового дохода исключаются 5 тыс. шиллингов и по 1,8 тыс. шиллинга на каждого ребенка. А при неработающей супруге вычитаются еще 4 тыс. шиллингов.
Закон о подоходном налоге предусматривает обложение семи категорий дохода:
• от промышленной и коммерческой деятельности;
• от работы по найму;
• от занятий профессиональной деятельностью;
• от сельскохозяйственной деятельности;
• от сдачи имущества в аренду;
• от капитальных вложений;
• от прочих источников.
Подоходным налогом облагаются также доходы физических лиц от вкладов в банки и дивидендов, полученных от акций. При этом ставка едина — 22%. Если банковский счет открыт анонимно "на предъявителя", то банк взыскивает данный налог без указания налогоплательщика.
Все виды хозяйствующих субъектов, включая и товарищества, облагаются налогом на предпринимательскую деятельность. При его расчете учитываются прибыль компаний и фонд заработной платы. Это налог — местный и регулируется местными органами власти. Но устанавливаемая ими ставка на фонд заработной платы не может превышать 2% от этого фонда. В среднем величина налога на предпринимательскую деятельность составляет применительно к прибыли компании 13%. Но уплаченная сумма засчитывается при исчислении федерального корпоративного налога на прибыль.
До 1994 г. ставка имущественного налога составляла 1%. Учитывая, что по данному налогу законодательством установлены высокий необлагаемый минимум и ряд льгот, реально его платили лишь 10—12% населения из числа людей с достатком выше среднего. Впоследствии для граждан он был отменен. Их доходы от владения имуществом (от аренды земли, недвижимости и т. д.) облагаются подоходным налогом.
Отменен также промысловый налог.
Размер налога на наследство и дарение зависит от степени родства и суммы наследуемого или принимаемого в дар имущества.
Налоговое законодательство Австрии предусматривает многочисленные налоговые льготы, высокий необлагаемый минимум и является одним из наиболее мягких в Европе.
5.7. Налоги Швеции
В Швеции налог на корпорации составляет в настоящее время 28%. Но до 1991 г. он был на уровне 52%, т.е. одним из наиболее высоких среди развитых стран, до 1994 г. — 30%. Налог на добавленную стоимость взимается в бюджет по ставке 25%. Для продовольственных товаров ставка понижается до 21%, для гостиничных услуг — до 12%. От уплаты НДС, помимо экспортных товаров, освобождаются медицинские услуги, банковские операции, патентное дело, услуги учреждений культуры. Льготы распространяются на некоторые виды оборудования.
Налог на доход с капитала взимается по ставке 30%. В понятие капитала включается, кроме ценных бумаг, процентов по вкладам, также владение землей.
Акцизами облагается ограниченная группа товаров: алкоголь, табак, бензин, энергия.
Налог на наследство и дарение ступенчатый — от 10 до 60%. Наследство (дарение) до 200 тыс. крон для супругов и по 50 тыс. крон для каждого ребенка не облагается налогом. Высшая ставка применяется для дальних родственников и при стоимости, превышающей 8 млн. крон.
Значительны по величине региональные и местные налоги. Страна состоит из 24 лэнов и 284 коммун( См. Волков А. М. Швеция: социально-экономическая модель. — М.: Мысль, 1991. — С. 13). Их выборные органы среди прочих функций решают вопросы установления местных налогов. Виды налогов определяет Рикстаг, а ставки устанавливают лэны и коммуны.
В соответствии с административно-территориальным делением страны подоходный налог взимается следующим образом: национальный налог в размере 20% — с доходов, превышающих в год 170 тыс. крон( До 1991 г. национальный подоходный налог имел градуированную шкалу от 5 до 45%); местный подоходный налог, сильно различающийся по разным местностям, в среднем уплачивается: 13% — лэнам, 17% — коммунам и 1,1% — церкви. Все лица, включая супругов, облагаются подоходным налогом индивидуально.
Налог на имущество, наоборот, учитывает суммарную собственность семьи. Уплачивают его только физические лица. Имущество стоимостью менее 400 тыс. крон от налога освобождено. В пределах от 400 тыс. до 600 тыс. крон налог составляет 1,5%, свыше 1,8 млн. крон — 3%.
Одна из крупнейших статей дохода бюджета Швеции — социальные платежи в виде начислений на фонд оплаты труда. Приведем пример начислений на заработную плату работников наемного труда в процентах (табл.5.5).
Таблица 5.5. Начисления на заработную плату
 
Виды начислений% к заработной плате
На пенсионное обеспечение13,0
На медицинское страхование8,43
На народную пенсию (для обеспечения тех, у кого нет выслуги лет)5,86
На пенсионную страховку0,2
На страхование от производственного травматизма1,38
На превентивную защиту сотрудников0,17
На выплату пособий по безработице, финансирование переквалификации потерявших работу2,12
На гарантию заработной платы при банкротстве компании0,2
На страхование жизни0,61
На групповую страховку0,95
На пособия при увольнении0,28
На дополнительную пенсию3,1
На страховку от травматизма1,0
В гарантийный фонд0,06
Налог на пенсионные платежи0,6
 
 
Общая сумма начислений составляет 38%. Если речь идет не о наемном работнике, а о владельцах фирмы, то несколько меняется структура социальных платежей, но общий удельный вес их даже выше, а именно 39,3%. Финансовый год в Швеции начинается с 1 июля.
В заключение приведем ставки налога на доходы корпораций в некоторых не упомянутых западноевропейских странах: Бельгия — 43, Греция — 35, Дания — 34, Норвегия — 28, Португалия — 36,5, Турция — 46, Финляндия — 33%. На этом фоне исключением выглядит Швейцария с весьма льготной налоговой ставкой — 9,8%.