3.1. Разработка методики проведения внутреннего аудита
Необходимо рассмотреть, по каким направлениям работала существовавшая ранее контрольно-ревизионная служба и чем отличается работа службы внутреннего аудита.
Следует учитывать, что методика проведения внутреннего аудита в некоторых аспектах принципиально отличается от методики проведения ревизии.
Методика ревизии финансово-хозяйственной деятельности предприятий состоит из следующих разделов.
В первом разделе — “Общие положения” — указываются объекты проверки и кто их проверяет, основные задачи проверки, на что она направлена и с чего ее следует начинать.
Во втором разделе — “Проверка организации бухгалтерского учета” — дается общая характеристика документов, необходимых для проверки, и предлагается ответить на ряд вопросов, связанных с организацией бухгалтерского учета в конкретном управлении.
В третьем разделе — “Проверка соблюдения положений о документах и записях в бухгалтерском учете” — предлагается также ответить на ряд вопросов, связанных с правильностью оформления документов и своевременностью их составления и представления, с проверкой правильности записей в регистрах аналитического и синтетического учета, в формах контроля, реальности дебиторской и кредиторской задолженности, обоснованности создания резервов и соблюдения установленного порядка исправительных записей.
В четвертом разделе — “Проверка состояния бухгалтерского учета и отчетности” — приводятся отдельные направления ревизии: основные средства, товарно-материальные ценности, труд и заработная плата, затраты, кассовые, расчетные и кредитные операции, финансовые результаты, фонды и резервы, капитальные вложения, расходование средств на службы эксплуатации.
В пятом разделе — “Оформление результатов проверки и принятие мер к устранению выявленных нарушений и недостатков” —
раскрывается содержание акта проверки финансовой деятельности управления специальной связи, рассматриваются его оформление, возможность изложения особого мнения, меры, которые требуется принять при обнаружении грубых нарушений и злоупотреблений, порядок обсуждения результатов проверки и разработки мероприятий по устранению выявленных нарушений, включая нарушения, связанные с налоговым законодательством. Определена ответственность проверяющего за объективность и полноту выводов о состоянии финансово-хозяйственной деятельности управления.
К методике обычно прилагается образец примерного акта документальной ревизии финансово-хозяйственной деятельности, который как по своей структуре, так и по своему содержанию не должен существенно от нее отличаться.
Часть положений методики проведения ревизии можно использовать и для внутреннего аудита, в частности общую структуру, отдельные подходы к контролю и оформлению результатов проверки.
Но при разработке методики проведения внутреннего аудита следует придать ей иную направленность, исходя из изменившейся цели проверки, уточнить и дополнить направления проверки и разработать образец примерного отчета внутреннего аудитора, максимально соответствующий методике проведения внутреннего аудита.
Проверки проводились согласно этой методике один раз в месяц, каждый филиал проверялся практически один раз за два года.
По результатам проверки составлялся акт. Обычно проверка проводилась по разделам, перечисленным в этом акте.
При разработке методики внутреннего аудита следует учесть необходимость достаточно объемной работы, которая предваряет аудиторскую проверку, — ее планирование. В методике проведения ревизии раздел “Планирование проверки” отдельно не существовал. Согласно аудиторским стандартам планированию аудиторской проверки уделяется большое внимание.
ю
3.3. Методика проведения внутреннего аудита
Методика является важным инструментом работы службы внутреннего аудита. Руководитель проверки использует ее при подготовке проверки, составлении программы и распределении обязанностей между аудиторами.
Предлагаемая методика разработана на примере организаций связи и включает три раздела:
1. Планирование аудиторской проверки.
2. Основные направления аудиторской проверки.
3. Порядок составления отчета внутреннего аудитора, его согласования и представления руководству.
Ниже рассматривается содержание этих разделов.
Планирование аудиторской проверки
1. Аудитор должен получить информацию об организационной структуре, системе маркетинга, других особенностях данного филиала.
2. Аудитор обязан выявить юридические обязательства управления, ознакомиться с регистрационными документами, протоколами. Также необходимо ознакомиться с отчетами о деятельности филиала, с его контрактами, договорами, соглашениями.
3. Аудитору необходимо исследовать контрольные процедуры:
наличие внутренних инструкций, руководств и реальность их применения, разделение обязанностей, методы составления документации и записей, схему документооборота, обеспечение физической сохранности активов.
4. Перед проведением проверки следует: определить объем аудиторской выборки (оценочно, по аналогии с прошлыми проверками, либо статистическими методами, основанными на вероятности появления ошибок), подготовить следующую документацию:
информацию об организационной структуре филиала;
выдержки из юридических документов, соглашений и протоколов собраний;
анализ сделок и остатков по счетам;
анализ важнейших показателей и трендов, характеризующих тенденции развития финансовых и иных процессов;
заключения, разъяснения, представленные аудитору, касающиеся наиболее важных аспектов хозяйственной деятельности, в том числе и различные необычные вопросы и исключения;
копии финансовой отчетности за предыдущие отчетные периоды, а также копии аудиторских заключений, справок, актов (в том числе ревизионных проверок) по этой отчетности.
5. Перед проведением проверки необходимо также ознакомиться с имеющимися аудиторскими документами на проверяемое управление (текущими и постоянными) — в следующей последовательности:
ознакомление с организацией бухгалтерского учета и состоянием системы внутреннего контроля;
ознакомление с организацией работы бухгалтерии, проверка укомплектованности штата, распределения обязанностей между работниками бухгалтерии, наличия должностных инструкций, текучести кадров работников бухгалтерии;
ознакомление с обеспечением бухгалтерии законодательными документами, инструкциями и другими действующими нормативными документами по бухгалтерскому учету и отчетности;
ознакомление с применяемыми формами бухгалтерского учета, автоматизацией учетно-вычислительных работ;
проверка применения типовых и унифицированных форм первичной учетной документации, обеспечения бланками первичных документов и учетных регистров;
проверка своевременности предоставления в бухгалтерию первичных документов внутрипроизводственными службами и подчиненными подразделениями;
ознакомление с актами предыдущих проверок, выполнением указаний и предложений по их результатам;
общий вывод о соблюдении порядка ведения учета и о состоянии системы внутреннего контроля.
Основные направления аудиторской проверки
Внутренний аудит операции с наличными денежными средствами
Программа внутреннего аудита:
1. Проверка соблюдения порядка ведения кассовых операций:
наличие приказа о назначении кассира;
наличие заключенного с кассиром договора о полной индивидуальной материальной ответственности установленной формы;
обеспечение сохранности денежных средств в кассе, а также
при доставке их из банка и сдаче в банк;
хранение дубликатов ключей от сейфа кассы в опечатанных
кассиром пакетах или пеналах у руководителя предприятия;
проводятся ли периодически внезапные проверки кассы и имеются ли акты таких проверок, создана ли на предприятии комиссия по проведению инвентаризации кассы и выполняет ли она свои обязанности.
2. Инвентаризация наличия денежных средств. Кассир:
составляет отчет за последний день (на день проверки);
выводит остаток денег по кассовой книге;
дает расписку, что все приходные и расходные документы включены в отчет и неоприходованных и несписанных денег не имеется;
если имеются частично оплаченные платежные ведомости на выплату заработной платы, пособий и т.д. , подсчитывает в них итог и выплаченную по ним сумму, о чем делается отметка в отчете;
подсчитывает полистно число денег и определяет их сумму;
проверяет наличие бланков строгой отчетности и других ценностей, находящихся в сейфе кассы;
полученный остаток в кассе сверяет с данными учета по кассовой книге, фактическое наличие бланков строгой отчетности сверяет с данными забалансового субсчета 006 “Бланки строгой отчетности”.
Главный бухгалтер:
визирует отчет.
Аудитор:
принимает отчет от кассира;
подсчитывает денежные знаки;
проверяет наличие бланков строгой отчетности и других ценностей, находящихся в сейфе кассы;
принимает к зачету незакрытые платежные ведомости, о чем делается отметка в акте.
Результаты инвентаризации оформляются актом, который подписывается аудитором, главным бухгалтером и кассиром.
В случае выявления излишков или недостач денежных средств или денежных документов и других ценностей аудитор берет письменное объяснение у кассира.
3. Проверка правильности заполнения первичных документов и ведения учетных регистров:
правильность заполнения приходных и расходных кассовых ордеров;
ведение журнала регистрации приходных и расходных кассовых документов;
оформление и ведение кассовой книги, подтверждение записей в ней кассовыми документами;
соответствие записей в кассовой книге об остатках денежных средств записям в журнале-ордере;
правильность отражения денежных средств в пути.
4. Проверка полноты и своевременности оприходования денежных средств и правильности отражения расходов:
соблюдение лимита остатков наличных денег в кассе;
соблюдение предельного размера расчетов наличными деньгами с юридическими лицами;
правильность оформления получения и сдачи наличных денег в банк;
наличие документов, подтверждающие факт приобретения имущества за наличный расчет;
проверка состояния расчетов с подотчетными лицами;
правильность бухгалтерских проводок по кассовым операциям;
правильность отражения НДС;
общий вывод о значимости ошибок в учете кассовых операций и их влиянии на достоверность отчетности.
Внутренний аудит операций на счетах в банке
Программа внутреннего аудита:
установление количества расчетных и других счетов в банках и наличия банковских выписок по всем счетам;
проверка непрерывности информации (начальное сальдо
последующей выписки должно соответствовать конечному
сальдо предыдущей);
проверка наличия первичных документов, подтверждающих
банковские операции;
ведение книги регистрации платежных поручений;
проверка законности совершаемых операций исходя из уставных документов, договоров и т.п.;
получение наличных денег в банке, полнота их оприходования в кассу, хранение чековой книжки;
правильность бухгалтерских проводок по банковским операциям;
соответствие остатков на счетах в банках по банковским
выпискам и журналам-ордерам; /
общий вывод о значимости ошибок в учете безналичных денежных средств и их влиянии на достоверность отчетности.
Внутренний аудит внешних расчетов
Программа внутреннего аудита:
выявление видов расчетов;
наличие задолженности и реальность ее погашения, а также лиц, виновных в пропуске сроков исковой давности;
наличие раздельного ведения образования задолженности и ее погашения и проверка недопущения свертывания сальдо;
проверка невостребованной кредиторской задолженности;
порядок списания долгов, нереальных для взыскания;
правильность списания задолженности вследствие неплатежеспособности должника;
обоснованность, своевременность и правильность оформления документов по претензиям, выставляемым проверяемой организацией;
обоснованность претензий к самой проверяемой организации, установлены ли виновные лица и возместили ли они ущерб;
правильность бухгалтерских проводок;
ведение аналитического учета расчетов;
соответствие данных аналитического учета синтетическому;
оценка влияния состояния расчетов на платежеспособность организации;
общий вывод о значимости ошибок в учете расчетов и их влиянии на достоверность отчетности.
Внутренний аудит расчетов по заработной плате
Программа внутреннего аудита:
наличие и правильность оформления штатного расписания;
соответствие фактически установленных должностных окладов утвержденному штатному расписанию;
совмещение профессией и обоснованность этого;
оформление табеля учета рабочего времени и лицевых счетов по начислению заработной платы;
выборочная проверка начисления заработной платы и всех видов доплат;
проверка ведения учета расчетов с работающими по заработной плате в расчетно-платежной ведомости и регистрах синтетического учета;
общий вывод о наличии ошибок, их значимости и влиянии на достоверность отчетности.
Внутренний аудит операций с основными средствами (ОС)
Программа внутреннего аудита:
обеспечение сохранности ОС, назначение приказом руководителя материально ответственных лиц, наличие договоров о полной индивидуальной материальной ответственности, заключенных с ними;
своевременность проведения инвентаризации ОС в течение последних двух-трех лет;
правильность классификации ОС на производственные и непроизводственные, собственные и арендованные, находящиеся в производстве, в запасе и на консервации;
проверка правильности определения активной части ОС;
проверка правильности отнесения объекта к ОС;
ведение аналитического учета ОС;
проверка правильности оценки и переоценки ОС;
проверка правильности документального оформления и учета поступления ОС;
проверка правильности начисления и отнесения на затраты износа ОС;
проверка правильности отражения в учете выбытия ОС, налогообложение выбытия ОС;
оценка состояния учета ОС и отчетности по ним, анализ их
использования;
общий вывод о значимости ошибок в учете ОС и их влиянии
на достоверность отчетности.
Выборочная инвентаризация ОС для оценки надежности системы внутреннего контроля с оформлением результатов этой проверки отдельным актом.
Внутренний аудит операций с нематериальными активами (НМА)
Программа внутреннего аудита:
проверка правильности отнесения объекта к НМА;
ведение аналитического учета НМА;
проверка правильности документального оформления и учета поступления НМА;
проверка правильности начисления амортизации НМА;
проверка правильности отражения в учете выбытия НМА, налогообложение выбытия НМА;
оценка состояния учета НМА и отчетности по ним, анализ их использования;
общий вывод о значимости ошибок в учете НМА и их влиянии на достоверность отчетности.
Внутренний аудит сохранности учета производственных запасов
Программа внутреннего аудита:
наличие приказа о назначении материально ответственных лиц, договоров о материальной ответственности;
правильность оформления документов по приходу и расходу производственных запасов;
полнота учета поступления производственных запасов;
наличие аналитического учета, его соответствие синтетическому учету;
наличие и оборудование складских помещений, правильность учета производственных запасов на складе;
правильность учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП), организация их сохранности, соблюдение нормативных сроков службы форменного обмундирования;
наличие актов ежегодной инвентаризации производственных запасов;
общий вывод о значимости ошибок в учете производственных запасов и их влиянии на достоверность отчетности.
Выборочная инвентаризация производственных запасов на складе для оценки надежности системы внутреннего контроля с оформлением результатов этой проверки отдельным актом.
Внутренний аудит финансовых капитальных вложений
Программа внутреннего аудита:
проверка правильности классификации финансовых вложений по срокам;
сплошная проверка всех операций финансово-инвестиционного цикла;
отражение финансовых вложений через счет 08 “Капитальные вложения”, субсчет “Вложение в ценные бумаги”;
проверка правильности бухгалтерского учета налогообложения по доходам от ценных бумаг;
проверка финансовых вложений в виде вкладов в уставные капиталы других организаций;
проверка предоставления организацией займов другим юридическим лицам (только за счет собственных источников финансирования);
проверка оснований для списания с баланса капитальных вложений проектно-сметной документации, затрат по неосуществленному капитальному строительству и др.;
общий вывод о значимости ошибок в учете финансовых капитальных вложений и их влиянии на достоверность отчетности.
Внутренний аудит затрат, включаемых в себестоимость услуг, и выручки от реализации услуг
Программа внутреннего аудита:
состав затрат, обоснованность внеплановых затрат;
своевременность и правильность отражения в бухгалтерском учете произведенных затрат;
равномерность отнесения затрат по месяцам на балансовые счета, выявление случаев неполного (излишнего) отнесения на издержки производства материалов, трудовых и денежных затрат;
экономическая обоснованность действующих тарифов;
полнота взимания тарифов за предоставленные услуги;
обоснованность расходования средств для нужд эксплуатации;
правильность отражения по статьям сметы фактических расходов (доходов) в ходе эксплуатации автотранспорта;
общий вывод о значимости ошибок и их влиянии на достоверность отчетности.
Внутренний аудит финансовых результатов, фондов, резервов, кредитов и займов
Программа внутреннего аудита:
проверка правильности заполнения данных отчетности и ее соответствия данным бухгалтерского учета;
правильность расчета прибыли (убытка) от реализации;
аудит финансовых результатов от прочей реализации;
аудит внереализационных доходов и расходов (потерь);
контроль распределения прибыли в течение отчетного года;
проверка формирования и использования страхового фонда;
обоснованность создания резервов предстоящих расходов и платежей и их использование;
проверка получения и погашения кредита, использования кредита по назначению;
проверка законности и обоснованности выдачи ссуд работникам организации;
общий вывод о значимости ошибок в учете затрат финансовых результатов, фондов, резервов и займов и их влиянии на достоверность отчетности.
Внутренний аудит правильности начисления налогов
Программа внутреннего аудита:
правильность отражения налогов и сборов, которые финансируются за счет балансовой прибыли;
правильность отражения налогов и сборов на счете 81 “Использование прибыли”;
правильность отнесения налогов, сборов и отчислений в государственные внебюджетные фонды социального страхования и обеспечения на себестоимость услуг;
общий вывод о значимости ошибок при начислении налогов и их влиянии на достоверность отчетности.
Рекомендации по оптимизации налогообложения.
Порядок составления отчета внутреннего аудитора, его согласования и представления руководству
Отчет внутреннего аудитора (службы внутреннего аудита) должен быть составлен на основе “Письменной информации внутреннего аудитора”.
В “Письменной информации внутреннего аудитора” содержатся сведения о всех выявленных недостатках и нарушениях в бухгалтерском учете и отчетности. В ней выделяются также те ошибки и искажения, которые могут оказать существенное влияние на достоверность отчетности, со ссылками на законодательные/ или нормативные документы.
“Письменная информация внутреннего аудитора” заполняется в 2-х экземплярах, один из которых передается руководителю и
главному бухгалтеру проверяемой организации для ознакомления, выявления возможных разногласий и урегулирования спорных положений. Второй экземпляр используется для написания отчета внутреннего аудитора, после чего он передается в архив службы внутреннего аудита.
В “Письменной информации внутреннего аудитора” должны содержаться следующие сведения:
состав группы внутреннего аудита с указанием фамилии, инициалов, должности, места работы, наличия квалификационного аттестата аудитора, обязанностей в ходе проведения внутреннего аудита;
реквизиты проверяемой организации;
перечень должностных лиц (фамилии, инициалы, должности), ответственных за ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерско-финансовой отчетности;
период времени, к которому относится документация, проверенная в ходе внутреннего аудита;
сведения о методике проверки (какие направления бухгалтерского учета подлежали проверке, какая бухгалтерская документация была проверена сплошным порядком, какая — выборочно, на основе каких принципов проводилась выборка);
сведения о всех выявленных недостатках и нарушениях;
сведения о наиболее существенных нарушениях в учете, значительно искажающих отчетность;
рекомендации по улучшению налогового планирования с целью минимизации налогообложения.
При последующих аудиторских проверках должны быть даны оценка и анализ выполнения или исправления замечаний по факту предыдущих проверок.
“Письменная информация внутреннего аудитора” должна иметь сквозную нумерацию страниц, первую страницу желательно оформлять на специальном бланке службы внутреннего аудита либо в соответствии с требованиями, предъявляемыми к оформлению официальной переписки.
“Письменная информация внутреннего аудитора” подписывается всеми аудиторами, которые проводили проверку, и руководителем группы.
В отчете внутреннего аудитора (службы внутреннего аудита) должны содержаться следующие общие сведения:
состав группы внутреннего аудита с указанием фамилии, инициалов, должности, места работы, наличия квалификационного аттестата аудитора, обязанностей в ходе проведения внутреннего аудита;
реквизиты проверяемой организации;
перечень должностных лиц (фамилии, инициалы, должности), ответственных за ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерско-финансовой отчетности;
период времени, к которому относится документация, проверенная в ходе внутреннего аудита.
При составлении отчета внутреннего аудитора (службы внутреннего аудита) из “Письменной информации внутреннего аудитора” берутся сведения о наиболее существенных нарушениях в учете, значительно искажающих отчетность, делается общий вывод о степени достоверности отчетности с указанием нарушений, которые снижают достоверность отчетности или ставят ее под сомнение. Мнение внутреннего аудитора должно быть подкреплено ссылкой на соответствующие законодательные и инструктивные документы с развернутой аргументацией причин, приведших к такому мнению.
Отчет внутреннего аудитора (службы внутреннего аудита) должен содержать раздел, посвященный анализу платежеспособности и финансовой устойчивости организации, а также прогнозной оценке ее финансового состояния на будущее.
Отчет внутреннего аудитора (службы внутреннего аудита) заполняется в 3-х экземплярах, один из которых передается руководству проверяемой организации, другой экземпляр — в адрес вышестоящей организации (заказчика для службы внутреннего аудита), третий — в архив службы внутреннего аудита.
Отчет подписывается руководителем службы внутреннего аудита. Все три экземпляра отчета являются первыми.
Внутренний аудит проводится согласно плану-графику, который составляет руководитель службы внутреннего аудита для проведения аудита обособленных подразделений.
Замечания внутренних аудиторов для администрации обособленных подразделений являются обязательными к рассмотрению и устранению недостатков в месячный срок.